中級會計職稱考試《中級會計實務(wù)》備考復(fù)習(xí)第二章(1)

　　第二章　存貨

　　本章涉及存貨的確認(rèn)、計量和記錄等內(nèi)容。

　　第一節(jié)　存貨的確認(rèn)和初始計量

　　一、存貨的概念

　　存貨，是指企業(yè)在 日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣?產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的 在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的 材料和物料等。

　　關(guān)鍵點：最終目的是出售。

　　【提示1】為建造固定資產(chǎn)等各項工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是由于用于建造固定資產(chǎn)等各項工程，不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)存貨。

　　【提示 2】下列項目屬于企業(yè)存貨：

　?、倨髽I(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗收入庫后，應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn)成品(“視同”企業(yè)的產(chǎn)成品，即企業(yè)為加工或修理產(chǎn)品發(fā)生的材料、人工費等作為企業(yè)存貨核算);②房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的用于建造商品房的土地使用權(quán)屬于企業(yè)的存貨;③已經(jīng)取得商品所有權(quán)，但尚未驗收入庫的在途物資;④已經(jīng)發(fā)貨但存貨的風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給購買方的發(fā)出商品;⑤委托加工物資;⑥委托代銷商品。

　　【例題·單選題】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于在建商品房的土地使用權(quán)，在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)列示的項目為(　 　 )。( 2012年)

　　A. 存貨

　　B. 固定資產(chǎn)

　　C. 無形資產(chǎn)

　　D. 投資性房地產(chǎn)

　　【答案】 A

　　【解析】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于在建商品房的土地使用權(quán)應(yīng)作為企業(yè)的存貨核算，選項 A正確。

　　【例題·多選題】下列各種物資中，不應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)存貨核算的有(　　)。

　　A. 工程物資

　　B. 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入用于建造辦公樓的土地

　　C. 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入用于建造商品房的土地

　　D. 受托代銷商品

　　【答案】 ABD

　　【解析】工程物資并不是為在生產(chǎn)經(jīng)營過程中的銷售或耗用而儲備，它是為了建造或維護(hù)固定資產(chǎn)而儲備的，其用途與存貨不同，不能作為“存貨”核算;房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入用于建造辦公樓的土地屬于無形資產(chǎn)(土地使用權(quán))，不屬于存貨;房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于其特殊的企業(yè)性質(zhì)，其生產(chǎn)的產(chǎn)品為商品房，因此購入用于建造商品房的土地屬于企業(yè)存貨;受托代銷商品由于其所有權(quán)不屬于企業(yè)，不符合存貨確認(rèn)條件。

　　二、存貨的確認(rèn)條件

　　存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：( 1)與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益 很可能流入企業(yè);( 2)該存貨的成本能夠可靠地計量。

　　三、存貨的初始計量

　　存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

　　(一)外購的存貨

　　外購存貨的成本即存貨的采購成本，指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

　　1. 購買價款，是指企業(yè)購入材料或商品的 發(fā)票賬單上列明的價款，但 不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅進(jìn)項稅額。

　　2. 相關(guān)稅費，是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的 進(jìn)口關(guān)稅、消費稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進(jìn)項稅額等。

　　3.其他可歸屬于存貨采購成本的費用，即采購成本中除上述各項以外的可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。

　　對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的途耗應(yīng)當(dāng)作為存貨的其他可歸屬于存貨采購成本的費用計入采購成本外，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行會計處理：

　　( 1)應(yīng)從供貨單位、外部運輸機構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，沖減所購物資的采購成本。

　　( 2)因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，暫作為待處理財產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，查明原因后再作處理。

　　【例題·單選題】甲公司增值稅一般納稅人。 2017年 6月 1日，甲公司購買 Y產(chǎn)品獲得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為 450萬元，增值稅稅額為 76.5萬元。甲公司另支付不含增值稅的裝卸費 7.5萬元，不考慮其他因素。甲公司購買 Y產(chǎn)品的成本為(　　)萬元。( 2017年)

　　A.534

　　B.457.5

　　C.450

　　D.526.5

　　【答案】 B

　　【解析】甲公司購買 Y產(chǎn)品的成本 =450+7.5=457.5(萬元)，可抵扣的增值稅不計入產(chǎn)品成本。

　　【例題·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，本期購入一批商品，進(jìn)貨價格為80萬元，增值稅進(jìn)項稅額為13.6萬元，所購商品驗收后發(fā)現(xiàn)商品短缺 30%，其中合理損失 5%，另外 25%的短缺尚待查明原因，甲公司該批存貨的實際成本為 (　　 )萬元。

　　A . 70.2

　　B . 56

　　C . 80

　　D . 60

　　【答案】 D

　　【解析】尚待查明原因的存貨短缺記入“待處理財產(chǎn)損溢”科目，合理損耗部分計入材料的實際成本，則甲公司該批存貨的實際成本= 80×( 1-25%)= 60(萬元 )。

　　4.商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進(jìn)貨費用，應(yīng)計入所購商品成本。商品流通企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益( 銷售費用)。

　　【例題·判斷題】商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等，應(yīng)當(dāng)計入存貨的采購成本，也可以先進(jìn)行歸集，期末再根據(jù)所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)偂?　　)( 2007年考題)

　　【答案】√

　　(二)通過進(jìn)一步加工而取得的存貨

　　1. 委托外單位加工的存貨

　　如下圖所示。

　　【教材例 2-1】甲企業(yè)委托乙企業(yè)加工材料一批(屬于應(yīng)稅消費品的非黃金飾品)。原材料成本為 20 000元，支付的加工費為 7 000元(不含增值稅)，消費稅稅率為 10%，材料加工完成并驗收入庫，加工費用等已經(jīng)支付。雙方適用的增值稅稅率為 17%。

　　甲企業(yè)按實際成本核算原材料，有關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　( 1)發(fā)出委托加工材料

　　借：委托加工物資——乙企業(yè)　　　　　　　　　　 20 000

　　貸：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　 20 000

　　( 2)支付加工費和稅金

　　消費稅 =消費稅組成計稅價格×消費稅稅率

　　消費稅組成計稅價格 =材料實際成本 +加工費 +消費稅

　　消費稅組成計稅價格= (材料實際成本 +加工費) /( 1-消費稅稅率)

　　消費稅組成計稅價格= ( 20 000+7 000) /( 1-10%) =30 000(元)

　　受托方代收代繳的消費稅稅額 =30 000× 10%=3 000(元)

　　應(yīng)交增值稅稅額 =7 000× 17%=1 190(元)

　?、偌灼髽I(yè)收回加工后的材料用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的

　　借：委托加工物資——乙企業(yè) 　　　　　　　　　　 7 000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 　　　　 1 190

　　——應(yīng)交消費稅 　　　　　　　　　　 3 000

　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　 11 190

　?、诩灼髽I(yè)收回加工后的材料直接用于出售的(不高于受托方計稅價)

　　借：委托加工物資——乙企業(yè) 　　　　　　　　　　 10 000

　　( 7 000+3 000)

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 　　　　 1 190

　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　 11 190

　　( 3)加工完成，收回委托加工材料

　?、偌灼髽I(yè)收回加工后的材料用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的

　　借：原材料 　　　　　　　　　　 27 000 ( 20 000+7 000)

　　貸：委托加工物資——乙企業(yè) 　　　　　　　　　　 27 000

　　②甲企業(yè)收回加工后的材料直接用于出售的(不高于受托方計稅價)

　　借：庫存商品 　　　　　　　　　 30 000 ( 20 000+10 000)

　　貸：委托加工物資——乙企業(yè) 　　　　　　　　　　 30 000

　　【例題·單選題】甲公司向乙公司發(fā)出一批實際成本為30萬元的原材料，另支付加工費6萬元(不含增值稅)，委托乙公司加工一批適用消費稅稅率為10%的應(yīng)稅消費品，加工完成收回后，全部用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，乙公司代扣代繳的消費稅款準(zhǔn)予后續(xù)抵扣。甲公司和乙公司均系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%。不考慮其他因素，甲公司收回的該批應(yīng)稅消費品的實際成本為(　　)萬元。( 2015年)

　　A.36

　　B.39.6

　　C.40

　　D.42.12

　　【答案】 A

　　【解析】委托加工物資收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣，不計入委托加工物資的成本，所以甲公司收回的該批應(yīng)稅消費品的實際成本 =30+6=36(萬元)。

　　2. 自行生產(chǎn)的存貨

　　自行生產(chǎn)的存貨的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造費用。

　　【提示】制造費用是構(gòu)成產(chǎn)品成本的間接費用，不是期間費用。

　　成本項目：直接材料、直接人工、制造費用

　　制造費用：是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費用。包括企業(yè)生產(chǎn)部門(如生產(chǎn)車間)管理人員的職工薪酬、折舊費、辦公費、水電費、機物料損耗、勞動保護(hù)費、季節(jié)性和修理期間停工損失等。

　　(三)其他方式取得的存貨

　　投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　【教材例 2-2】 2× 16年 1月 1日， A、 B、 C三方共同投資設(shè)立了甲責(zé)任有限公司(以下簡稱甲公司)。 A以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為投資(甲公司作為原材料管理和核算)，該批產(chǎn)品的公允價值為 5 000 000元。甲公司取得的增值稅專用發(fā)票上注明的不含稅價款為 5 000 000元，增值稅稅額為 850 000元。假定甲公司的實收資本總額為10 000 000元， A在甲公司享有的份額為 35%。甲公司為一般納稅人，適用的增值稅稅率為 17%;甲公司采用實際成本法核算存貨。

　　本例中，由于甲公司為一般納稅人，投資合同約定的該項原材料的價值為 5 000 000元，因此，甲公司接受的這批原材料的入賬價值為 5 000 000元，增值稅 850 000元單獨作為可抵扣的進(jìn)項稅額進(jìn)行核算。

　　A 在甲公司享有的實收資本金額=10 000 000 × 35%=3 500 000(元)

　　A 在甲公司投資的資本溢價=5 000 000+850 000-3 500 000=2 350 000 (元)

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：原材料 　　　　　　　　　　　　　　　　 5 000 000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 　　　 850 000

　　貸：實收資本—— A 　　　　　　　　　　　　　 3 500 000

　　資本公積——資本溢價 　　　　　　　　　 2 350 000

　　(四)通過提供勞務(wù)取得的存貨

　　企業(yè)提供勞務(wù)取得存貨的，所發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費用，計入存貨成本。

　　【例題·判斷題】企業(yè)通過提供勞務(wù)取得存貨的成本，按提供勞務(wù)人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費用確定。(　　)( 2016年)

　　【答案】√

　　【例題·多選題】下列項目中，作為增值稅一般納稅人的企業(yè)一般應(yīng)計入存貨成本的有(　　)。

　　A. 購入存貨支付的關(guān)稅

　　B. 商品流通企業(yè)采購過程中發(fā)生的保險費

　　C. 企業(yè)提供勞務(wù)取得存貨發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人工

　　D. 自制存貨生產(chǎn)過程中發(fā)生的直接費用

　　【答案】 ABCD

　　【解析】購入存貨支付的關(guān)稅和自制存貨生產(chǎn)過程中發(fā)生的直接費用應(yīng)計入存貨成本;商品流通企業(yè)采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等應(yīng)當(dāng)計入存貨采購成本;企業(yè)提供勞務(wù)取得存貨的，所發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費用，計入存貨成本。

　　(五)不計入存貨成本的相關(guān)費用

　　下列費用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計入存貨成本：

　　( 1)非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用;

　　( 2)倉儲費用(不包括在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用);

　　( 3)不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

　　【例題·多選題】企業(yè)為外購存貨發(fā)生的下列各項支出中，應(yīng)計入存貨成本的有(　　)。( 2015年)

　　A. 入庫前的挑選整理費

　　B. 運輸途中的合理損耗

　　C. 不能抵扣的增值稅進(jìn)項稅額

　　D. 運輸途中因自然災(zāi)害發(fā)生的損失

　　【答案】 ABC

　　【解析】選項 D，自然災(zāi)害造成的損失不屬于合理損耗，應(yīng)作為營業(yè)外支出，不計入存貨成本。

　　【例題·單選題】下列各項與存貨相關(guān)的支出中，不應(yīng)計入存貨成本的是(　　)。

　　A. 非正常消耗的直接人工和制造費用

　　B. 材料入庫前發(fā)生的挑選整理費

　　C. 在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用

　　D. 材料采購過程中發(fā)生的運輸途中的合理損耗

　　【答案】 A

　　【解析】非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用應(yīng)計入當(dāng)期損益。

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